Les activités humaines sont régies par l’écoulement du temps, la comptabilité n’échappe pas à cette temporalité, elle se manifeste de plusieurs façons :
- Clôture annuelle des comptes pour répondre aux impératifs légaux et fiscaux et d’information des actionnaires ;
- Publications semestrielles, chiffre d’affaires trimestriel ;
- Reporting interne mensuel ;
- Production d’indicateurs comptables hebdomadaire sur la facturation, la situation de trésorerie…
La puissance des outils comptables et la pression de l’environnement ont sans doute accéléré la production de chiffres à court terme au détriment parfois du temps long. Le long terme permet davantage la prise de recul et est souvent plus en phase avec l’activité et la stratégie d’une entreprise qui ne se jugent pas sur un mois ni sur un trimestre.
Quoiqu’il en soit, ce découpage en période soulève de nombreuses questions en comptabilité.
Le principe du rattachement
La règle comptable relative à l’utilisation d’une période comptable est le principe du rattachement des charges et produits. Le principe de rattachement exige que les dépenses soient comptabilisées au cours de la période comptable au cours de laquelle la dépense a été engagée et tous les revenus associés générés par cette dépense sont comptabilisés au cours de la même période comptable.
Par exemple, la période pendant laquelle le coût des marchandises vendues est déclaré sera la même période pendant laquelle les revenus sont déclarés pour les mêmes produits. La mise en œuvre de ce principe comptable de séparation des exercices impose la comptabilisation d’opérations de régularisation de façon à rattacher une charge ou un produit à l’exercice où il doit être pris en compte.
Une mise en œuvre parfois délicate
L’énonciation de la règle du rattachement peut paraître de bon sens, néanmoins son application est parfois délicate.
Quand reconnaître un chiffre d’affaires ? Si pour une livraison de biens, la réponse peut sembler à première vue immédiate : lors de la livraison, il faut parfois y regarder de plus près. Quand s’effectue le transfert des risques et de la propriété ? du contrôle ? Existe-t-il des prestations annexes dont la reconnaissance s’effectue selon des règles différentes (garantie, assistance, maintenance…). La reconnaissance du produit a également une incidence sur la prise en compte des coûts associés pour réaliser l’opération.
Pour illustrer notre propos, sur la difficulté de cette question, prenons l’exemple de la reconnaissance de prestations de services globales comme la vente de licence d’utilisation d’un logiciel avec des services associées.
Illustration : ventes de prestations globales
Pour analyser la reconnaissance du chiffre d’affaires d’une prestation globale, par exemple la vente de licence d’utilisation d’un logiciel avec des prestations associées, la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes (CNCC) propose le schéma d’analyse suivant :
- Les prestations sont réputées indépendante les unes des autres sur le plan technique et financier, dans ce cas chaque prestation est reconnue en chiffre d’affaires lorsqu’elle est effectuée à son prix.
- Si la prestation s’analyse comme une prestation principale associée à des prestations accessoires, dans ce cas la totalité du produit sera reconnue lors de la réalisation de la prestation principale. Néanmoins, se pose alors la question des charges prévisionnelles à engager sur les prestations accessoires, par souci de rattachement des charges aux produits, elles devront être provisionnées.
- Si la prestation s’analyse comme une prestation globale de mise à disposition d’un service sur une durée contractuelle. Le produit est étalé sur la durée contractuelle, de façon linéaire sauf s’il est possible de justifier une autre méthode de rattachement.
On mesure bien au travers de cette illustration l’impact que peut avoir la reconnaissance du revenu sur la performance d’une entreprise sur une période donnée, d’autant plus si l’activité est volatile.
Pour conclure, rattacher une charge ou un produit à une période est une exigence en comptabilité qui peut avoir une importance décisive dans la présentation des résultats d’une entreprise sur une période donnée. Le normalisateur international a publié une norme sur la reconnaissance du produit des activités ordinaires (IFRS 15) à présent applicable. L’ANC travaille également sur ce sujet.
